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Mandanten-Information 01/2024 (Januar/Februar)
Datum: 23. Januar 2024

Umsatzsteuerliche Vereinnahmung eines Entgelts bei Überweisung

Ein Unternehmer vereinnahmt im Rahmen der umsatzsteuerlichen Ist-Versteuerung ein Entgelt, das ihm auf sein Girokonto überwiesen wird, erst im Zeitpunkt der Gutschrift auf dem Girokonto, auch wenn die Wertstellung zu einem früheren Zeitpunkt wirksam wird. Damit entsteht die Umsatzsteuer bei der sog. Ist-Versteuerung erst mit der Gutschrift.

Hintergrund: Grundsätzlich entsteht die Umsatzsteuer mit der Ausführung der Leistung (sog. Soll-Versteuerung), ohne dass es auf den Zeitpunkt der Bezahlung ankommt. Unter bestimmten Voraussetzungen kann der Unternehmer die sog. Ist-Versteuerung beantragen: Die Umsatzsteuer entsteht dann erst bei Vereinnahmung des Entgelts.

Sachverhalt: Der Kläger war Unternehmer und versteuerte seine Umsätze nach der Ist-Versteuerung. Er führte im Jahr 2019 eine Leistung aus. Das Entgelt hierfür betrug 30.000 € und wurde ihm auf sein Girokonto überwiesen. Die Gutschrift auf seinem Konto erfolgte am 2.1.2020, allerdings mit einer Wertstellung zum 31.12.2019. Das Finanzamt erhöhte daraufhin die Umsatzsteuer für 2019, weil es von einer Vereinnahmung bereits im Jahr 2019 ausging.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) ging von einer Vereinnahmung erst im Jahr 2020 aus und gab der Klage statt:

  • Die umsatzsteuerliche Vereinnahmung des Entgelts setzt voraus, dass der Unternehmer über das Entgelt wirtschaftlich verfügen Dies ist erst im Zeitpunkt der Gutschrift der Fall.
  • Eine vorherige Wertstellung führt noch nicht zur wirtschaftlichen Verfügbarkeit des Entgelts. Denn die Wertstellung ist nur für die Zinswirksamkeit maßgeblich. Der Wertstellungstag gibt also lediglich den Zeitpunkt an, zu dem der gebuchte Betrag zinswirksam wird.

Hinweis: Eine Bank ist zwar gesetzlich verpflichtet, dem Kontoinhaber den überwiesenen Betrag unverzüglich verfügbar zu machen. Hieraus lässt sich dem BFH zufolge aber nichts für die Frage der Vereinnahmung und der tatsächlichen wirtschaftlich Verfügbarkeit ableiten.

Die Ist-Versteuerung kann auf Antrag u. a. dann gestattet werden, wenn der Unternehmer im Vorjahr einen Gesamtumsatz von maximal 600.000 € erwirtschaftet hatte. Dieser Betrag soll nach aktuellen Plänen der Bundesregierung ab 2024 auf 800.000 € erhöht werden, wobei noch offen ist, ob das zugrundeliegende Gesetz tatsächlich verabschiedet wird. Das Vorhaben wird zurzeit im Vermittlungsausschuss zwischen Bundestag und Bundesrat diskutiert.

Keine Pauschalsteuer auf Sachzuwendungen an Privatkunden

Lädt eine Bank ihre Privatkunden zu einer Schifffahrt mit Weinprobe sowie zu einem Golfturnier ein, muss sie auf diese Zuwendungen keine Pauschalsteuer in Höhe von 30 % abführen. Denn die Pauschalsteuer setzt voraus, dass die Zuwendungen beim Geschäftspartner zu steuerbaren und -pflichtigen Einnahmen führen; bei einem Privatkunden der Bank ist dies nicht der Fall, da die Einladung kein Entgelt für dessen Kapitalanlage ist.

Hintergrund: Ein Unternehmer, der Zuwendungen an Geschäftsfreunde zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung leistet oder aber Geschäftsfreunden Geschenke macht, kann hierauf auf eigenen Antrag eine Pauschalsteuer von 30 % zuzüglich Solidaritätszuschlag an das Finanzamt abführen und damit die Versteuerung für den Geschäftsfreund übernehmen.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine Bank, die ihre vermögenden Privatkunden im Jahr 2012 zu einer Schifffahrt mit anschließender Weinprobe und im Jahr 2015 zu einem Golfturnier einlud. Die Kunden hatten Konten und Wertpapierdepots bei der Klägerin inne; einige Kunden waren auch (private) Kreditnehmer. Die Klägerin hatte zunächst die Pauschalsteuer für ihre Kunden an das Finanzamt abgeführt, dann aber Einspruch gegen die entsprechenden Lohnsteueranmeldungen eingelegt, den das Finanzamt zurückwies.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

  • Mit der Pauschalsteuer übernimmt der Unternehmer die Besteuerung für seinen Geschäftsfreund bzw. Kunden, an den er eine Zuwendung oder ein Geschenk erbringt. Daher setzt die Pauschalsteuer voraus, dass die Zuwendung beim Empfänger zu einkommensteuerbaren und -pflichtigen Einkünften führt.
  • Für die eingeladenen Privatkunden waren die Einladungen zur Schiffsfahrt mit Weinprobe und zum Golfturnier weder einkommensteuerbar noch einkommensteuerpflichtig. Denn es handelte sich bei den Einladungen nicht um ein Entgelt der Klägerin für die Kapitalüberlassung durch die Kunden. Gegen ein Entgelt sprach vor allem, dass sich der Wert der Einladung nicht an der Höhe der einzelnen Kapitalanlage orientierte; denn jeder Kunde erhielt eine Einladung im gleichen Wert, obwohl jeder Kunde in unterschiedlicher Höhe Kapital bei der Klägerin angelegt hatte.
  • Die Schifffahrt mit Weinprobe sowie das Golfturnier stellten vielmehr Maßnahmen der Kundenpflege und -bindung dar, die den Kundenberatern der Klägerin als „Türöffner“ dienen sollten, um mit den Kunden weitere Geschäfte abschließen zu können.

Hinweis: Die Einladungen waren auch keine Geschenke, für die Pauschalsteuer auf Antrag entstehen kann. Denn Geschenke unterliegen ebenfalls nur dann der Pauschalsteuer, wenn sie beim Empfänger zu einkommensteuerbaren und -pflichtigen Einkünften führen.

Dem Urteil zufolge sollte ein Antrag auf Erhebung der Pauschalsteuer nicht gestellt werden, wenn die Zuwendung bzw. das Geschenk beim Geschäftsfreund nicht zu Einkünften führt. Der Steuerpflichtige muss hierzu sorgfältig dokumentieren, ob es sich – wie im Streitfall – um einen Privatkunden handelt, bei dem keine Pauschalsteuer anfallen kann, oder ob der Geschäftsfreund ein Unternehmen betreibt und im Rahmen seines Unternehmens geschäftliche Beziehungen zum Steuerpflichtigen unterhält.

Nichtbeanstandungsregelung der Finanzverwaltung bei Verwendung von Taxametern

Das Bundesfinanzministerium (BMF) beanstandet es nicht, wenn EU-Taxameter und Wegstreckenzähler, die über keine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung verfügen, längstens noch bis zum 31.12.2025 verwendet werden. Vor-aussetzung für die Nichtbeanstandung ist allerdings, dass die notwendigen Anpassungen und Aufrüstungen umgehend durchgeführt werden.

Hintergrund: Nach dem Gesetz müssen elektronische Kassen und Aufzeichnungsgeräte mit einer sog. zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung ausgestattet sein. Auf diese Weise sollen Manipulationen an der Kasse bzw. an dem Aufzeichnungsgerät verhindert werden. Zu den Aufzeichnungsgeräten gehören ab dem 1.1.2024 auch EU-Taxameter und Wegstreckenzähler.

Wesentlicher Inhalt des BMF-Schreibens:

  • Es wird nicht beanstandet, wenn die technische Umrüstung der EU-Taxameter und Wegstreckenzähler spätestens bis zum 31.12.2025 erfolgt. Bis zur technischen Umrüstung, längstens aber bis zum 31.12.2025, können die EU-Taxameter und Wegstreckenzähler noch ohne zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung verwendet werden.
  • Bis zur technischen Umrüstung, längstens bis zum 31.12.2025, ist auch die sog. digitale Schnittstelle für EU-Taxameter und Wegstreckenzähler nicht anzuwenden, die dafür sorgen soll, dass die Daten unproblematisch durch die Finanzverwaltung ausgelesen werden können.
  • Ferner müssen die Unternehmer bis zur technischen Umrüstung, längstens bis zum 31.12.2025, auch ihre gesetzliche Meldeverpflichtung über die Ausrüstung des EU-Taxameters mit der sog. INSIKA-Technik (INtegrierte SIcherheitslösung für messwertverarbeitende KAssensysteme) nicht erfüllen.
  • Die Pflicht zur Belegausgabe bleibt hingegen bestehen, so dass insbesondere Taxiunternehmer ihren Kunden einen Beleg ausstellen müssen oder den Beleg elektronisch mit QR-Code übermitteln müssen.

Hinweis: Dem aktuellen BMF-Schreiben zufolge müssen die Unternehmer derzeit auch keine Mitteilung an das Finanzamt über die Verwendung elektronischer Kassensysteme und Aufzeichnungsgeräte mit zertifizierter technischer Sicherheitseinrichtung übersenden. Dies hat allerdings den Hintergrund, dass der gesetzlich vorgeschriebene Vordruck hierfür immer noch nicht bereitgestellt ist.

Bewertung des Darlehensausfalls eines GmbH-Gesellschafters

Hat ein mit mindestens 1 % beteiligter GmbH-Gesellschafter der GmbH ein Darlehen gewährt und lässt er dieses Darlehen bei Eintritt der Krise stehen, kann er einen späteren Ausfall des Darlehens nur mit dem Teilwert der Darlehensforderung im Zeitpunkt des Eintritts der Krise steuerlich geltend machen, falls er die Beteiligung verkauft oder aufgibt. Der Ansatz des Nennwertes ist bei dem Ausfall eines stehengelassenen Darlehens nicht zulässig.

Hintergrund: Der Gewinn oder Verlust aus dem Verkauf oder der Aufgabe einer GmbH-Beteiligung gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, wenn der Gesellschafter mit mindestens 1 % an der GmbH beteiligt ist. Steuerlich abgezogen werden dabei auch nachträgliche Anschaffungskosten, zu denen unter bestimmten Voraussetzungen Darlehensausfälle gehören, wenn der Gesellschafter der GmbH ein Darlehen gewährt hat und mit diesem ausfällt. Der Gewinn bzw. Verlust wird nach dem sog. Teileinkünfteverfahren zu 60 % steuerlich berücksichtigt.

Sachverhalt: Der Kläger war seit 1990 wesentlich an einer GmbH beteiligt. Im Jahr 1997 gewährte er der damals finanziell gesunden GmbH ein Darlehen in Höhe von 500.000 DM. Im Jahr 2004 stellte die GmbH einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Der Kläger, der mit seinem Darlehen ausgefallen war, machte in seiner Einkommensteuererklärung für 2009 einen Verlust aus der Auflösung der GmbH geltend. In diesem Verlust war auch der Darlehensausfall in Höhe des Nennwerts (500.000 DM = ca. 255.000 €) enthalten. Das Finanzamt setzte den Darlehensausfall hingegen mit einem Teilwert von nur 0 € an.

Entscheidung: Der BFH wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Es handelte sich um ein sog. stehengelassenes Darlehen, das vor dem Eintritt der Krise gewährt worden war, in der Krise aber nicht abgezogen, sondern stehengelassen wurde.
  • Ein stehengelassenes Darlehen ist nur mit seinem Teilwert im Zeitpunkt des Eintritts der Krise anzusetzen, nicht jedoch mit seinem Nennwert. Zwar äußert sich das Gesetz nicht zur Höhe der Bewertung des Darlehensausfalls, sondern spricht lediglich von einem Darlehensverlust. Berücksichtigt werden kann ein Darlehensverlust aber nur insoweit, als er gesellschaftsrechtlich veranlasst ist; die gesellschaftsrechtliche Veranlassung ist aber erst mit dem Eintritt der Krise zu bejahen, da ein Nichtgesellschafter das Darlehen abgezogen hätte.
  • Der Teilwert des Darlehens betrug im Zeitpunkt des Kriseneintritts 0 €, da es im Zeitpunkt des Kriseneintritts nichts mehr wert war.

Hinweise: Der Gesetzgeber hat die steuerliche Berücksichtigung von Darlehensverlusten bei GmbH-Gesellschaftern zwar neu geregelt, dabei aber die Bewertung des Darlehensausfalls nicht festgelegt. Der BFH führt nun seine früheren Rechtsprechungsgrundsätze fort und setzt ein stehengelassenes Darlehen nur mit dem Teilwert im Zeitpunkt des Eintritts der Krise an.

Hätte es sich um ein Darlehen gehandelt, das der Kläger erst nach dem Eintritt der Krise der GmbH gewährt hätte, oder aber um ein sog. krisenbestimmtes Darlehen, das er zwar vor dem Eintritt der Krise gewährt hätte, aber das von vornherein dazu bestimmt gewesen wäre, in der Krise stehen zu bleiben, wäre der höhere Nennwert (ca. 255.000 €) angesetzt und nach dem Teileinkünfteverfahren zu 60 % berücksichtigt worden.

Zwar kann ein Darlehensausfall nach der im Streitjahr geltenden Rechtslage ggf. alternativ bei den Kapitaleinkünften abgezogen werden, soweit es nicht bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb berücksichtigt werden kann. Dies gilt aber nur für Darlehen, die ab dem 1.1.2009 gewährt werden. Im Streitfall war das Darlehen bereits 1997 gewährt worden.

Offen gelassen hat der BFH die Frage, ob der Kläger den Verlust im richtigen Veranlagungszeitraum geltend gemacht hat. Im Regelfall muss der Abschluss der Liquidation der GmbH abgewartet werden.

Bemessungsgrundlage für die Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit

Die Bemessungsgrundlage für steuerfreie Zuschläge zur Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit ist der arbeitsvertraglich vereinbarte Arbeitslohn. Es kommt für den Umfang der Steuerfreiheit nicht darauf an, ob der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer tatsächlich zugeflossen ist oder aber z. B. im Rahmen einer Entgeltumwandlung vom Arbeitgeber an eine Unterstützungskasse zugunsten des Arbeitnehmers gezahlt worden ist.

Hintergrund: Zuschläge für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit, die neben dem Grundlohn gezahlt werden, sind steuerfrei, soweit sie nicht bestimmte Prozentsätze des Grundlohns übersteigen. So bleiben z. B. Zuschläge für Nachtarbeit steuerfrei, soweit sie nicht höher sind als 25 % des Grundlohns.

Sachverhalt: Die Klägerin war Arbeitgeberin und setzte ihre Arbeitnehmer auch an Sonntagen, Feiertagen und nachts ein. Hierfür zahlte sie Zuschläge. In den maßgeblichen Grundlohn bezog sie auch Beiträge an eine Unterstützungskasse ein, die sie aufgrund einer Entgeltumwandlung zugunsten der betrieblichen Altersversorgung ihrer Arbeitnehmer an die Unterstützungskasse zahlte. Das Finanzamt kürzte den Grundlohn und damit auch die Steuerfreiheit um die an die Unterstützungskasse geleisteten Beiträge, weil diese den Arbeitnehmern nicht zugeflossen seien.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

  • Maßgeblich für den Umfang der Steuerfreiheit von Zuschlägen für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit ist der Grundlohn. Bei dem Grundlohn handelt es sich um den vertraglich geschuldeten, d. h. dem vereinbarten Arbeitslohn. Nach dem Gesetzeswortlaut ist der Grundlohn nämlich der laufende Arbeitslohn, der dem Arbeitnehmer „zusteht“.
  • Auch der Sinn und Zweck der Steuerfreiheit sprechen dafür, auf den vereinbarten Arbeitslohn abzustellen. Denn dann kann der Arbeitnehmer von Anfang an ersehen, in welcher Höhe die Zuschläge steuerfrei bleiben.
  • Im Streitfall war es daher steuerlich irrelevant, dass ein Teil des vertraglich vereinbarten Arbeitslohns im Rahmen einer Entgeltumwandlung als Beitrag an eine Unterstützungskasse für die betriebliche Altersversorgung der Arbeitnehmer geleistet wurde. Denn dieser Beitrag gehört ebenfalls zum vertraglich vereinbarten Gehalt.

Hinweis: Beiträge des Arbeitgebers an eine Unterstützungskasse zwecks betrieblicher Altersversorgung führen beim Arbeitnehmer zunächst noch nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, weil der Arbeitnehmer keinen eigenen Leistungsanspruch gegenüber der Unterstützungskasse erlangt. Der Arbeitnehmer muss erst die spätere Auszahlung der Versorgungsleistungen durch die Unterstützungskasse als Arbeitslohn versteuern. Das Finanzamt wollte deshalb die von der Klägerin an die Unterstützungskasse geleisteten Beiträge nicht zum Grundlohn zählen. Dem widersprach nun der BFH und hat damit ein arbeitnehmerfreundliches Urteil gefällt, da sich der Umfang der Steuerfreiheit erhöht, wenn der Grundlohn höher ausfällt.

Erhöhung des Mindestlohns und der Minijob-Grenze

Ab dem 1.1.2024 steigt der allgemeine gesetzliche Mindestlohn in Deutschland von 12 € auf 12,41 €. Hiermit verbunden ist auch eine Erhöhung der Verdienstgrenze bei den Minijobs von 520 € pro Monat auf 538 € pro Monat. Die Jahresverdienstgrenze erhöht sich entsprechend auf 6.456 €. Die Höchstarbeitszeit bei Minijobbern beträgt wegen der Koppelung von Mindestlohn und der Minijob-Verdienstgrenze wie bisher rund 43 Stunden pro Monat (538 €/12,41 €).

Hinweis: Die Anpassung des Mindestlohns lässt laufende Tarifverträge im Wesentlichen unberührt. Der Mindestlohn gilt weiterhin u. a. nicht für Jugendliche unter 18 Jahren ohne Berufsausbildung, Auszubildende im Rahmen ihrer Ausbildung, Langzeitarbeitslose während der ersten sechs Monate ihrer Beschäftigung sowie ehrenamtlich Tätige.

Erbschaftsteuer: Einkommensteuer für rückwirkend erklärte Betriebsaufgabe

Die Einkommensteuer, die aufgrund einer von den Erben nach dem Tod des Erblassers und Betriebsinhabers rückwirkend erklärte Betriebsaufgabe entsteht, ist keine erbschaftsteuerliche Nachlassverbindlichkeit. Sie mindert daher nicht die Bemessungsgrundlage für die Erbschaftsteuer.

Hintergrund: Bei der Erbschaftsteuer mindert sich der Wert des Nachlasses um die sogenannten Nachlassverbindlichkeiten. Zu den Nachlassverbindlichkeiten gehört u. a. auch die Einkommensteuer, die auf Einkünfte des Erblassers entfällt.

Sachverhalt: Die Kläger waren Miterben des im Jahr 2016 verstorbenen Erblassers E, der bis zu seinem Tod einen Bauernhof betrieben hatte. Nach dem Tod des E erklärten die Erben eine Betriebsaufgabe für den Bauernhof, und zwar drei Monate rückwirkend; eine solche Rückwirkung ist gesetzlich möglich. Hierdurch kam es zu einem einkommensteuerlichen Aufgabegewinn mit einer entsprechenden Einkommensteuer des Erblassers für 2016. Die Kläger machten diese Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit bei der Erbschaftsteuer geltend. Das Finanzamt erkannte die Nachlassverbindlichkeit nicht an.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Zwar gehört zu den Nachlassverbindlichkeiten auch die Einkommensteuer des Erblassers, wenn sie entweder bis zum Tod des Erblassers festgesetzt worden ist, oder aber wenn sie auf Einkünfte des Erblassers entfällt, die dieser bis zu seinem Tod erzielt hat.
  • Im Streitfall waren diese Voraussetzungen jedoch nicht erfüllt. Denn weder war die Einkommensteuer für 2016 für E vor seinem Tod festgesetzt worden, noch hatte der Erblasser den Aufgabegewinn erzielt. Die Einkommensteuer auf den Aufgabegewinn war nämlich erst aufgrund der rückwirkend von den Klägern erklärten Betriebsaufgabe entstanden. E selbst hatte keine Aufgabeerklärung bis zu seinem Tod abgegeben, so dass der Bauernhof mit seinem Tod auf die Kläger als Miterben überging.

Hinweise: Anders wäre zu entscheiden gewesen, wenn der Erblasser noch den Tatbestand für die Entstehung der Einkommensteuer selbst verwirklicht hätte, die Höhe der Einkommensteuer im Todeszeitpunkt aber noch nicht genau festgestanden hätte, weil die Erben noch mögliche steuerliche Wahlrechte ausüben konnten. Der Streitfall unterschied sich jedoch hiervon, weil es erst durch die von Miterben erklärte Betriebsaufgabe zu einem rückwirkenden Aufgabegewinn gekommen ist.

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